Resumen Capítulo 4 y 5 libro consolidación de estados financieros

Introducción

En este trabajo podremos encontrar temas de estados financieros consolidados que son los que muestran los activos, los pasivos, los patrimonios de los accionistas, ingresos y gastos de una compañía matriz y de su subsidiarias como los de una sola empresa.
También podremos ver los estados financieros consolidados de la niif para pymes los cuales tienen como objetivo prescribir cuándo los estados financieros consolidados deben presentarse y, además, prescribir los requerimientos de información financiera para la preparación de los estados financieros consolidados, separados y combinados.

Por otro lado tenemos las inversiones en acciones asociadas podremos ver que una asociada es una entidad sobre la que el inversor posee influencia significativa, y no es una dependiente ni constituye una participación en un negocio conjunto. La asociada puede adoptar diversas modalidades, entre las que se incluyen las entidades sin forma jurídica definida, tales como las fórmulas asociativas con fines empresariales.

Los requerimientos de la sección 14 de la niif para pymes se aplican a la contabilización de inversiones en asociadas, independientemente de que una entidad deba preparar o no estados financieros consolidados. Estados financieros principales si una entidad tiene una o más subsidiarias, sus estados financieros “principales” serán sus estados financieros consolidados.

Consolidación de estados financieros
Resumen Capítulo 4 y 5 libro consolidación de estados financieros.

Aplicación de principios de contabilidad

El tratamiento contable que se le otorga a las inversiones en acción de otras empresas en los casos en que se adquiera el control de estas debe estar fundamentado en los principios de contabilidad generalmente aceptados. Al respecto, se puede identificar el efecto que tienen los siguientes principios:

A) Entidad: el objetivo de este principio es identificar y definir los diferentes tipos de entidad, que realizan actividades económicas. Para ello define la entidad, es decir, aquella unidad identificable que realiza actividades económicas, constituidas por combinaciones de recursos humanos, naturales, y capital coordinados por una autoridad que toma decisiones encaminadas a la consecución de los fines para los que fue creada.

B) Realización: este principio responde a que deberá considerarse como un evento susceptible de ser valuado y presentado en la información financiera. Según este principio la contabilidad cuantifica en términos monetarios las operaciones que realiza una entidad con otros participantes en la actividad económica y ciertos hechos económicos que la afectan.

Las operaciones y sucesos económicos que la contabilidad cuantifica se consideran por ella realizados:

Cuando afecta transacciones con otros entes económicos.
Cuando generan transformaciones internas que modifican las estructuras de recursos o de sus fuentes.
Cuando producen sucesos económicos externos a la entidad o derivados de las operaciones de esta y cuyo efecto puede cuantificarse razonablemente en términos monetarios.

Con el fin de obtener una división más ampliada de los antecedentes a los que obedece el tratamiento contable que será objeto de este capítulo, se transcriben a continuación los párrafos del 4 al 7 del citado boletín b-8 de los PCGA.

Conforme al principio de entidad, “se hace necesario identificar el centro de decisiones que persiguen fines económicos particulares y es independiente de otras identidades; consecuentemente, para los lectores de los estados financieros es de principal interés conocer las relaciones de una compañía controladora y subsidiaria con terceros, así como sus efectos.
Por razones de propiedad del capital y facultad de tomar decisiones, la compañía tenedora y subsidiarias integran una entidad económica que no tiene personalidad jurídica propia, constituida por dos o más entidades jurídicas, aun cuando estas formalmente desarrollen actividades económicas, ejerzan sus derechos, y respondan a sus obligaciones en forma individual.
La información relativa a las relaciones de la compañía controladora y sus subsidiarias con terceros, así como el efecto de estas relaciones en la situación financiera y los resultados de operación de la entidad económica que integran, no puede ser comunicada atreves de estados financieros individuales de la compañía controladoras.

Para que esta comunicación sea adecuada, con base en el principio o de contabilidad analizando en el boletín A-2 se requiere que los estados financieros incluyan todos los derechos, obligaciones, restricciones, requiere que los patrimonios y los resultados de operación de la compañía controladora y subsidiaria, ya que se trata de una solo empresa, lo que se logra con los estados financieros consolidados.

Los estados financieros consolidados se formulan mediante la suma de los estados financieros individuales de la controladora y todas sus subsidiarias, incorporándose el efecto de los asientos de consolidación.
Proceso contable de la consolidación

Como ya se ha explicado, derivada de la adquisición de acciones de otra empresa y del poder de la controlarla como un centro de toma de decisiones, surge una nueva entidad económica constituida por los recursos humanos, naturales y el capital de todas las sociedades que forman el grupo. Por lo tanto, de acuerdo con el boletín de los PCGA, debe presentarse información financiera de esta entidad independientemente de que la entidad consolidada no posea personalidad jurídica para efectos legales.

La consolidación de los estados financieros se elabora para efectos contables mediante la suma de las balanzas de comprobación de las entidades que conforman el grupo empresarial. Sin embargo, antes de la consolidación y para cumplir con el principio de realización, es necesario efectuar ciertos ajustes conocidos como eliminaciones o asientos de consolidación, los cuales serán tratados con posterioridad.

De acuerdo con un orden lógico, el proceso que se seguirá para efectuar una consolidación es el siguiente:

  1. Obtener los estados financieros individuales de las compañías que serán consolidadas.
  2. Analizar los estados financieros individuales y realizar los ajustes por conciliación de saldos recíprocos.
  3. Aplicar el método de participación para la valuación de la inversión en acciones de asociadas, subsidiarias y subsidiarias no consolidadas.
  4. Elaborar la hoja de distribución en los casos en los que los catálogos de cuantas de las empresas por consolidad no sean totalmente uniformes.
  5. Obtener, mediante la hoja de consolidación, la suma de los saldos de las balanzas individuales de las empresas a consolidar.
  6. Efectuar los ajustes, eliminaciones o asientos de consolidación que sean necesarios.
  7. Elaborar estados financieros consolidados.

Obtener los estados financieros individuales

Los requisitos para efectuar una consolidación es la necesidad de que la controladora obtenga de cada una de las compañías (asociadas y subsidiarias) que constituyen el grupo los estados financieros o las balanzas de comprobación o, en el caso de utilizar algún programa de cómputos, la información grabada por medios magnéticos.

Anteriormente se explicó que debe preocuparse, hasta donde sea posible, hacer coincidir las fechas de cierre de las compañías en proceso de consolidación. Este requisito es de particular importancia cuando se consolidan subsidiarias situaciones en el extranjero, ya que en nuestro país, por disposición del código fiscal, las fechas de cierre de las si deben coincidir con el año de calendario.

Analizar los estados financieros individuales

Este análisis es un paso indispensable para efectuar los asientos de consolidación de manera satisfactoria para posteriormente contar con estados financieros consolidados confiables.

Durante esta etapa, la controladora debe analizar si, por alguna razón en particular, alguna de las empresas del grupo debe ser excluida de la consolidación. La regla general indica que todas las subsidiarias deben ser consolidadas. Sin embargo, existen casos en los que se justifica la exclusión de subsidiarias de la consolidación, específicamente cuando el poder de la controladora para gobernar las políticas de operación y financieras de alguna subsidiaria se ha presidio o se encuentra seriamente limitado.
Valuación de la inversión en acciones de las empresas del grupo. 

Una vez efectuados los ajustes mencionados en el apartado anterior, debe procederse a valuar por el método de participación las acciones de empresas que conforman el grupo.

Tanto para las asociadas como para las subsidiarias se debe aplicar el método de participación. Luego, los asientos contables que esta valuación genere deben ser reconocidos en los registros contables de la tenedora. Al respecto se aplica todo lo explicado en el capítulo 3.

La inversión en acciones de las subsidiarias no consolidadas debe valuarse con base en el método de participación o valor de realización, el que sea menor.

Hoja de distribución

El responsable de la consolidación de los estados financieros de las empresas del grupo debe establecer el catálogo de cuentas de la entidad consolidada, de manera que todo el grupo unifique los nombres y los códigos asignados a las diferentes cuentas.
Por ejemplo, si en la controladora existen las siguientes cuentas:

Código nombre de la cuenta

100 ventas
100 000 ventas intercompañias
100 000 001 ventas a subsidiaria A
100 000 002 ventas a subsidiaria A
100 000 003 ventas a subsidiaria A

Hoja de trabajo de consolidación

Una vez realizados los ajustes previos y la hoja de distribución se está en condiciones de elaborar la hoja de trabajo de consolidación. Este papel de trabajo se suma los saldos de la contabilidad de la controladora y de cada una de las compañas que integran los estados financieros consolidados. Para obtener una suma de activo, pasivo, capital y cuentas de resultados de las empresas que constituyen el grupo, los saldos se suman línea por línea.

A) Múltiple: se utiliza una hoja diferente para cada uno de los rubros de activo, pasivo, capital y resultados. El empleo de la misma es muy sencillo, y además tiene la ventaja adicional de que al terminar de elaborarla ya se cuenta con los estados financieros prácticamente listos para ser presentados.
B) Unitaria: esta forma de trabajar es menos usual. Se utiliza solo una hoja para todas las cuentas con las que se trabajara.

Asientos de consolidación

Al llegar a esta parte del proceso de consolidación surge la necesidad de efectos tunar una serie de ajustes, asientos de consolidación o eliminaciones, derivados de las inversiones y otras transacciones realizadas durante el ejercicio entre las compañías que integran el grupo. Como se trató en el capítulo sobre el método de participación, estas eliminaciones, como serán comúnmente llamadas en este texto, obedece principalmente a la aplicación de los principios de entidad, realización y periodo contable.

El concepto de asientos de consolidación corresponde a los mismos principios analizados en el método de participación. La diferencia radica en que al aplicar este método se eliminan las utilidades o pérdida no realizada entre las empresas del grupo, mientras que el efectuar una consolidación se deben eliminar las operaciones completas efectuadas entre las empresas.

Estados financieros consolidados

Una vez terminados los asientos de eliminación pueden elaborarse los estados finacieros consolidados.

Se ha discutido la validez de los estados financieros individuales sin la información que proporcionan los estados consolidados. Esta discusión se debe a que legalmente solo existe la entidad individual, mientras que contablemente existe además la entidad consolidada.

A partir de que la contabilidad financiera produce información principalmente para usuarios externos, entre quienes están los accionistas, se entiende que la información financiera individual por sí misma no cumple los requisitos de contenido informativo que demandan los usuarios.

Requisitos previos a la consolidación

Cuando se aplica el método, es necesario cumplir con una serie de requisitos previos a la consolidación, los cuales son descritos en los párrafos 11 y 16 del boletín B-8 de los PCGA.

“para efectos de consolidación, la compañía controladora y sus subsidiarias deben preparar estados financieros a una misma fecha y por el mismo periodo.

En casos excepcionales y por razones justificadas se podrán consolidad estados financieros preparados a fechas diferentes, si se cumple con los requisitos.

A) Esta diferencia no podrá ser superior a tres meses y
B) La duración del periodo y las diferencias que existan en las fechas de los estados financieros deberán ser consistentes periodo a periodo.

Entidad extranjera

Se considera entidad extranjera a aquella con operaciones en el extranjero, cuando sus actividades normales no forman parte integrante de las de la matriz o tenedora.

La entidad extranjera acumula efectivo y otras partidas monetarias, obtiene ingresos y pide préstamos primordialmente en la moneda local.

Las variaciones del tipo de cambio poco o ningún efecto sobre las actividades o el flujode caja presente o futuro de esta entidades.
Estas modificaciones del tipo de cambio solo afectan a la cuenta de inversión en subsidiarias debido a la variación que sufre el monto equivalente del capital contable de estas consecuencias de las alteraciones en el tipo de cambio.

Efectos de la inflación en la aplicación

Los estados financieros de una entidad extranjera que haya sido afectada por altas tasas de inflación deben ajustarse a efectos de los precios cambiantes antes de emprender el proceso de conversión.

Un procedimiento practico para efectuar la conversión de cifras en los casos en los que los estados financieros de la entidad en el extranjero que se hayan visto afectados significativamente por la inflación, es el siguiente:

  • Obtener estados financieros históricos de la parte relacionada en el extranjero, valuados en la moneda y con los principios de contabilidad de este país.
  • Elaborar los ajustes y reclasificación necesarios para convertir los saldos de las cuentas en las que las diferencias en la aplicación de los principios de contabilidad del país de origen con el nuestro sean significativas y puedan ocasionar problemas en la toma de decisiones del usuario final.
  • Entidad parte integrante
  • En este segundo caso, la empresa realiza operaciones principalmente con sus partes relacionadas en el extranjero, es decir sus ventas, compras, financiamientos y otras actividades originan activos o pasivos en moneda extranjera.
  • El efecto de una variación del tipo de cambio afecta a las partidas monetarias de la entidad.
  • A pesar de mantener su valor histórico en términos de moneda extranjera, con el transcurso del tiempo el cobro de un activo o el pago de un pasivo pueden originar ganancias o pérdidas en moneda nacional con motivo de las variaciones del tipo de cambio.
  • Efectos de las fluctuaciones cambiarias sobre los inventarios.
  • Las reglas particulares para la valuación de los inventarios originan algunos problemas en el momento en que intenta expresar en dólares las cifras expresadas originalmente en pesos.
  • Efectos de las fluctuaciones cambiarias en planta y equipo

Debido a los problemas inflacionarios sufridos por México, las cifras históricas utilizadas para la valuación y el registro de la adquisición de partidas no monetarias, y en particular de propiedades, planta y equipo, pierden significación de manera directamente proporcional a la tasa de inflación generada entre la fecha de la adquisición de los mismos y la fecha de los estados financieros.

Esto implica que para efectos de la conversión mediante el empleo de normas vigentes en estados unidos, las cifras que deben ser convertidas a dólares deberán ser las históricas y no las reexpresadas. El efecto de utilizar este criterio para la valucion de estas inversiones puede ser significativo, como se muestra a continuación.

Efectos de las fluctuaciones cambiarias sobre los dividendos

– Otro efecto difícil de comprender por los accionistas domiciliados en el extranjero es el efecto que tiene una devaluación o el deslizamiento del tipo de cambio de la moneda en México con respecto al dólar sobre el pago de los individuos que les corresponde. Este efecto es provocado por las fluctuaciones cambiarias ocurridas durante el periodo trascurrido entre la fecha en los dividendos se presentan en los estados financieros y la fecha en que estos se pagan a los accionistas.

– Ejemplo:

– La empresa link, .S.A ubicada en México es subsidiaria de una empresa ubicada en estados unidos. Durante los últimos años, que incluyeron los efectos de la devaluación de la moneda sufrida a finales de 1994, tuvo los siguientes movimientos en sus utilidades acumuladas, los cuales fueron reportados en su oportunidad a los accionistas de la controladora.

2-Norma Internacional de Información Financiera #10

Estados Financieros Consolidados

1 Objetivo

El objetivo de esta NIIF es establecer los principios para la presentación y preparación de estados financieros consolidados cuando una entidad controla una o más entidades distintas. Cumplimiento del objetivo

2 Para cumplir el objetivo del párrafo 1, esta NIIF:

(a) requiere que una entidad (la controladora) que controla una o más entidades distintas (subsidiarias) presente estados financieros consolidados;
(b) define el principio de control, y establece el control como la base de la consolidación;
(c) establece la forma en que se aplica el principio de control para identificar si un inversor controla una participada y por ello debe consolidar dicha entidad;
(d) establece los requerimientos contables para la preparación de los estados financieros consolidados; y
(e) define una entidad de inversión y establece una excepción de consolidar ciertas subsidiarias de una entidad de inversión.

Esta Norma no trata los requerimientos para contabilizar las combinaciones de negocios ni sus efectos sobre la consolidación, incluyendo la plusvalía que surge de una combinación de negocios.

Alcance

Una entidad que es una controladora presentará estados financieros consolidados. Esta NIIF se aplica a todas las entidades excepto a las siguientes:

(a) Una controladora no necesita presentar estados financieros consolidados si cumple todas las condiciones siguientes: (i) es una subsidiaria total o parcialmente participada por otra entidad y todos sus otros propietarios, incluyendo los titulares de acciones sin derecho a voto, han sido informados de que la controladora no presentará estados financieros consolidados y no han manifestado objeciones a ello; (ii) sus instrumentos de deuda o de patrimonio no se negocian en un mercado público (ya sea una bolsa de valores nacional o extranjera, o un mercado no organizado, incluyendo mercados locales o regionales);NIIF 10 406 © IFRS Foundation (iii) no registra, ni está en proceso de hacerlo, sus estados financieros en una comisión de valores u otra organización reguladora, con el propósito de emitir algún tipo de instrumentos en un mercado público; y (iv) su controladora última, o alguna de las controladoras intermedias elabora estados financieros consolidados que se encuentran disponibles para uso público y cumplen con las NIIF.

(b) Los planes de beneficios post-empleo u otros planes de beneficios a largo plazo a los empleados a los que se aplica la NIC 19 Beneficios a los Empleados.

(c) una entidad de inversión no necesita presentar estados financieros consolidados si se le requiere, de acuerdo con el párrafo 31 de esta NIIF, medir todas sus subsidiarias a valor razonable con cambios en resultados.

Control 5 Un inversor, independientemente de la naturaleza de su implicación en una entidad (la participada), determinará si es una controladora mediante la evaluación de su control sobre la participada.

6 Un inversor controla una participada cuando está expuesto, o tiene derecho, a rendimientos variables procedentes de su implicación en la participada y tiene la capacidad de influir en esos rendimientos a través de su poder sobre ésta.

7 Por ello, un inversor controla una participada si y solo si éste reúne todos los elementos siguientes: (a) poder sobre la participada (véanse los párrafos 10 a 14); (b) exposición, o derecho, a rendimientos variables procedentes de su implicación en la participada (véanse los párrafos 15 y 16); y (c) capacidad de utilizar su poder sobre la participada para influir en el importe de los rendimientos del inversor.

8 Un inversor considerará todos los hechos y circunstancias al evaluar si controla una participada. El inversor evaluará nuevamente si controla una participada cuando los hechos y circunstancias indiquen la existencia de cambios en uno o más de los tres elementos de control enumerados en el párrafo 7.

9 Dos o más inversores controlan de forma colectiva una participada cuando deben actuar de forma conjunta para dirigir las actividades relevantes. En estos casos, dado que ningún inversor puede dirigir las actividades sin la cooperación de los otros, ninguno controla individualmente la participada. Cada inversor contabilizaría su participación en la participada de acuerdo con las NIIF correspondientes, tales como la NIIF 11 Acuerdos Conjuntos, NIC 28 Inversiones en Asociadas y Negocios Conjuntos o NIIF 9 Instrumentos Financieros.

Poder 10 Un inversor tiene poder sobre una participada cuando éste posee derechos que le otorgan la capacidad presente de dirigir las actividades relevantes, es decir, las actividades que afectan de forma significativa a los rendimientos de la participada.NIIF 10 © IFRS Foundation 407

11 El poder surge de derechos. En ocasiones la evaluación del poder es sencilla, tal como cuando el poder sobre una participada se obtiene de forma directa y únicamente de los derechos de voto concedidos por los instrumentos de patrimonio, tales como acciones y pueden ser evaluados mediante la consideración de los derechos de voto procedentes del accionariado. En otros casos, la evaluación será más compleja y requerirá considerar más de un factor, por ejemplo cuando el poder procede de uno o más acuerdos contractuales.

12 Un inversor con capacidad presente para dirigir las actividades relevantes tiene poder incluso si su derecho a dirigir todavía no se ha ejercido. Evidencia de que el inversor ha estado dirigiendo actividades relevantes puede ayudar a determinar si el inversor tiene poder, pero esta evidencia no es, en sí misma, concluyente para determinar si dicho tiene poder sobre una participada.

13 Si dos o más inversores ostentan cada uno derechos existentes que le conceden la capacidad unilateral para dirigir actividades relevantes diferentes, el inversor que tiene la capacidad presente para dirigir las actividades que afectan de forma más significativa a los rendimientos de la participada tiene el poder sobre la participada.

14 Un inversor puede tener poder sobre una participada incluso si otras entidades tienen derechos existentes que les conceden la capacidad presente de participar en la dirección de las actividades relevantes, por ejemplo cuando otra entidad tiene influencia significativa. Sin embargo, un inversor que mantiene solo derechos protectores no tiene poder sobre una participada, y en consecuencia no controla a ésta (véanse los párrafos B26 a B28). Rendimientos

15 Un inversor está expuesto, o tiene derecho, a rendimientos variables procedentes de su implicación en la participada cuando los rendimientos del inversor procedentes de dicha implicación tienen el potencial de variar como consecuencia del rendimiento de la participada. Los rendimientos del inversor pueden solo ser positivos, solo negativos o ambos, positivos y negativos.

16 Aunque solo un inversor puede controlar una participada, más de una parte puede compartir el rendimiento de la participada.

Por ejemplo, tenedores de participaciones no controladoras pueden compartir las ganancias o distribuciones de una participada.
Vinculación entre poder y rendimiento 17 Un inversor controla una participada si el inversor no tiene solo poder sobre la participada y exposición o derecho a rendimientos variables procedentes de su implicación en la participada, sino que también tiene la capacidad de utilizar su poder para influir en el rendimiento del inversor como consecuencia de dicha implicación en la participada.

18 Por ello, un inversor con derechos de toma de decisiones determinará si es un principal o un agente. Un inversor que es un agente de acuerdo con los párrafos B58 a B72 no controla una participada cuando ejerce derechos de toma de decisiones que le han sido delegados.

NIIF 10 408 © IFRS Foundation Requerimientos de contabilización 19 Una controladora elaborará estados financieros consolidados utilizando políticas contables uniformes para transacciones y otros sucesos que, siendo similares, se hayan producido en circunstancias parecidas.

20 La consolidación de una participada comenzará desde la fecha en que el inversor obtenga el control de la participada cesando cuando pierda el control sobre ésta.

21 Los párrafos B86 a B93 establecen guías para la elaboración de los estados financieros consolidados. Participaciones no controladoras

22 Una controladora presentará las participaciones no controladoras en el estado de situación financiera consolidado, dentro del patrimonio, de forma separada del patrimonio de los propietarios de la controladora.

23 Los cambios en la participación en la propiedad de una controladora en una subsidiaria que no den lugar a una pérdida de control son transacciones de patrimonio (es decir, transacciones con los propietarios en su calidad de tales).

24 Los párrafos B94 a B96 establecen guías para la contabilización de las participaciones no controladoras en los estados financieros consolidados.

Pérdida de control 25 Cuando una controladora pierda el control de una subsidiaria, ésta: (a) Dará de baja en cuentas los activos y pasivos de la entidad que ha dejado de ser subsidiaria del estado de situación financiera consolidado. (b) Cuando se pierda el control, reconocerá cualquier inversión conservada en la antigua subsidiaria a su valor razonable, y posteriormente contabilizará dicha inversión conservada y los importes adeudados por la antigua subsidiaria o a ésta, de acuerdo con las NIIF correspondientes. Ese valor razonable se considerará como el valor razonable en el momento del reconocimiento inicial de un activo financiero de acuerdo con la NIIF 9 o, cuando proceda, como el costo en el momento del reconocimiento inicial de una inversión en una asociada o negocio conjunto. (c) Reconocerá la ganancia o pérdida asociada con la pérdida de control atribuible a la anterior participación controladora.

26 Los párrafos B97 a B99 establecen las guías para la contabilización de la pérdida de control. Determinación de si una entidad es una entidad de inversión

27 Una controladora determinará si es una entidad de inversión. Una entidad de inversión es una entidad que:NIIF 10 © IFRS Foundation 409 (a) obtiene fondos de uno o más inversores con el propósito de prestar a dichos inversores servicios de gestión de inversiones; (b) se compromete con sus inversores a que su propósito de negocio sea únicamente la inversión de fondos para obtener rendimientos por la apreciación del capital, ingresos de inversiones, o ambos, y (c) mide y evalúa el rendimiento de prácticamente todas sus inversiones sobre la base del valor razonable. Los párrafos B85A a B85M proporcionan guías de aplicación relacionadas.

28 Para evaluar si cumple la definición descrita en el párrafo 27, una entidad considerará si tiene las características típicas siguientes de una entidad de inversión: (a) tiene más de una inversión (véanse los párrafos B85O a B85P); (b) tiene más de un inversor (véanse los párrafos B85Q a B85S); (c) tiene inversores que no son partes relacionadas de la entidad (véanse los párrafos B85T a B85U); y (d) tiene participaciones en la propiedad en forma de patrimonio o participaciones similares (véanse los párrafos B85V a B85W). La ausencia de cualquiera de estas características típicas no impide necesariamente que una entidad se clasifique como una entidad de inversión. Una entidad de inversión que no tiene todas estas características típicas proporcionará la información a revelar adicional requerida por el párrafo 9A de la NIIF 12 Información a Revelar sobre Participaciones en Otras Entidades.

29 Si los hechos y circunstancias indican que existen cambios en uno o más de los tres elementos que constituyen la definición de una entidad de inversión, tal como se describen en el párrafo 27, o en las características típicas de una entidad de inversión, tal como se describen en el párrafo 28, una controladora evaluará nuevamente si es una entidad de inversión.

30 Una controladora que deja de ser una entidad de inversión o pasa a ser una entidad de inversión contabilizará el cambio en su estatus de forma prospectiva desde la fecha en la que ocurrió dicho cambio (véanse los párrafos B100 y B101).
Entidades de inversión: excepción a la consolidación 31 Excepto por lo descrito en el párrafo 32, una entidad de inversión no consolidará sus subsidiarias ni aplicará la NIIF 3 cuando obtenga el control de otra entidad. En su lugar, una entidad de inversión medirá una inversión en una subsidiaria al valor razonable con cambios en resultados de acuerdo con la NIIF 9.1

32 A pesar del requerimiento del párrafo 31, si una entidad de inversión tiene una subsidiaria que presta servicios relacionados con las actividades de inversión de la entidad de inversión (véanse los párrafos B85C a B85E), consolidará esa subsidiaria 1 El párrafo C7 de la NIIF 10 Estados Financieros Consolidados establece que “Si una entidad aplica esta NIIF pero no aplica todavía la NIIF 9, cualquier referencia en esta NIIF a la NIIF 9 deberá interpretarse como una referencia a la NIC 39 Instrumentos Financieros: Reconocimiento y Medición.”NIIF 10 410 © IFRS Foundation de acuerdo con los párrafos 19 a 26 de esta NIIF y aplicará los requerimientos de la NIIF 3 para la adquisición de dicha subsidiaria.

33 Una controladora de una entidad de inversión consolidará todas las entidades que controla, incluyendo las controladas a través de una subsidiaria que sea entidad de inversión, a menos que la controladora sea en sí misma una entidad de inversión.
Sección 9 Niif para pymes Estados Financieros Consolidados y Separados

Introducción a los requerimientos

El objetivo de los estados financieros con propósito de información general de una pequeña o mediana entidad es proporcionar información sobre la situación financiera, el rendimiento financiero y los flujos de efectivo de la entidad que sea útil para la toma de decisiones económicas de una gama amplia de usuarios (por ejemplo, propietarios que no participan en la gestión del negocio, propietarios potenciales, prestamistas y otros acreedores actuales y potenciales) que no están en condiciones de exigir informes a la medida de sus necesidades específicas de información.

El objetivo de la Sección 9 Estados Financieros Consolidados y Separados es prescribir cuándo los estados financieros consolidados deben presentarse y, además, prescribir los requerimientos de información financiera para la preparación de los estados financieros consolidados, separados y combinados.

Módulo 9 Estados financieros consolidados: El principio para los estados financieros consolidados es que estos presentan información financiera acerca del grupo (es decir, la controladora y sus subsidiarias) como una sola entidad contable. Salvo en circunstancias muy especiales, la NIIF para las PYMES exige que toda entidad que sea controladora presente estados financieros consolidados. La cuestión principal que requiere de juicio profesional en cuanto a los estados financieros consolidados surge al momento de identificar las subsidiarias. Una subsidiaria es una entidad, entre las que se incluyen entidades sin forma jurídica definida, tales como las fórmulas asociativas con fines empresariales pero sin forma jurídica definida, que es controlada por otra (conocida como controladora).Estados financieros separados: La NIIF para las PYMES no exige la presentación de estados financieros separados. Cuando se preparan estados financieros separados, la Sección 9 requiere que la entidad elija el modelo del costo o el modelo del valor razonable para contabilizar, en esos estados financieros, sus inversiones en subsidiarias, entidades controladas de forma conjunta y asociadas. Estados financieros combinados: La NIIF para las PYMES no exige la presentación de estados financieros combinados. El principio para los estados financieros combinados es que estos presentan información financiera acerca de dos o más entidades controladas por un único inversor como si se tratara de una sola entidad contable. Si bien los estados financieros combinados incluyen aquellas entidades que están bajo el control común de un único inversor, no incluyen al inversor controlador en cuestión.

Notas

Los estados financieros consolidados son los estados financieros de una controladora y sus subsidiarias presentados como si se trataran de los estados de una sola entidad contable. Los estados financieros separados son los presentados por una controladora, un inversor en una asociada o un partícipe en una entidad controlada de forma conjunta, en los que las inversiones se contabilizan en función de la participación directa en el patrimonio, y no sobre la base de los resultados presentados y de los activos netos poseídos por la entidad en la que se ha invertido. Dicho de otro modo, los estados financieros separados son aquellos presentados por una controladora, un partícipe en una entidad controlada de forma conjunta o un inversor en una asociada; en tales estados, las inversiones se contabilizan como si el inversor no tuviera el control, el control conjunto ni influencia significativa. Los estados financieros combinados son los estados financieros de dos o más entidades controladas por un único inversor En otras palabras, los estados financieros combinados presentan información financiera acerca de aquellas entidades controladas por un único inversor, como si se trataran de una sola entidad, y excluyen información financiera acerca del inversor controlador.

5 Requerimientos para presentar estados financieros, una entidad controladora presentará estados financieros consolidados en los que consolide sus inversiones en subsidiarias de acuerdo con lo establecido en esta NIIF. Los estados financieros consolidados incluirán todas las subsidiarias de la controladora.

9.3 No será necesario que la controladora elabore estados financieros consolidados si:
(a) se cumplen las dos condiciones siguientes: (i) la controladora es ella misma una subsidiaria, y (ii) su controladora última (o cualquier controladora intermedia) elabora estados financieros con propósito de información general consolidados que cumplen las NIIF completas o con esta NIIF; o

(b) no tiene subsidiarias distintas de la que se adquirió con la intención de su venta o disposición en el plazo de un año. Una controladora contabilizará esta subsidiaria: (i) al valor razonable con los cambios en el valor razonable reconocidos en resultados, si el valor razonable de las acciones se puede medir con fiabilidad, o (ii) en otro caso, al costo menos el deterioro del valor
Nota Una controladora es una entidad que tiene una o más subsidiarias Una subsidiaria es una entidad que está controlada por otra entidad, a la que se denomina controladora. El concepto de entidad abarca aquellas entidades sin forma jurídica definida, tal como las fórmulas asociativas con fines empresariales.

Procedimientos de consolidación. Los estados financieros consolidados presentan la información financiera del grupo como si se tratara de una sola entidad económica. Al preparar los estados financieros consolidados, una entidad:

(a) combinará los estados financieros de la controladora y sus subsidiarias línea por línea, agregando las partidas que representen activos, pasivos, patrimonio, ingresos y gastos de contenido similar;
(b) eliminará el importe en libros de la inversión de la controladora en cada subsidiaria junto con la porción del patrimonio perteneciente a la controladora en cada una de las subsidiarias;
(c) medirá y presentará las participaciones no controladoras en los resultados de las subsidiarias consolidadas para el periodo sobre el que se informa por separado de las participaciones de los propietarios de la controladora; y
(d) medirá y presentará las participaciones no controladoras en los activos netos de las subsidiarias consolidadas por separado de la participación en el patrimonio de los accionistas de la controladora. Las participaciones no controladoras en los activos netos están compuestas por: (i) el importe de la participación no controladora en la fecha de la combinación inicial, calculado de acuerdo con la Sección 19 Combinaciones de Negocios y Plusvalía, y (ii) la porción de la participación no controladora en los cambios en el patrimonio desde la fecha de la combinación.

3-Norma Internacional de Contabilidad nº 28 (NIC 28)

Inversiones en Entidades Asociadas

Alcance 1. Esta Norma se aplicará al contabilizar las inversiones en asociadas. No obstante, no será de aplicación a las inversiones en asociadas mantenidas por: (a) entidades de capital riesgo, o (b) instituciones de inversión colectiva, como fondos de inversión u otras entidades similares, entre las que se incluyen los fondos de seguro ligados a inversiones que desde su reconocimiento inicial hayan sido designadas para ser contabilizadas al valor razonable con cambios en el resultado del ejercicio, o se hayan clasificado como mantenidas para negociar y se contabilicen de acuerdo con la NIC 39 Instrumentos financieros: Reconocimiento y valoración. Estas inversiones se medirán al valor razonable, de acuerdo con la NIC 39, y los cambios en el mismo se reconocerán en el resultado del ejercicio en que tengan lugar dichos cambios. Definiciones

2. Los siguientes términos se usan, en la presente Norma, con el significado que a continuación se especifica: Una asociada es una entidad sobre la que el inversor posee influencia significativa, y no es una dependiente ni constituye una participación en un negocio conjunto. La asociada puede adoptar diversas modalidades, entre las que se incluyen las entidades sin forma jurídica definida, tales como las fórmulas asociativas con fines empresariales. Control es el poder para dirigir las políticas financiera y de explotación de una entidad, con el fin de obtener beneficios de sus actividades Control conjunto es el acuerdo contractual para compartir el control sobre una actividad económica, y sólo existirá cuando las decisiones estratégicas, tanto financieras como de explotación, relativas a la actividad requieran el consentimiento unánime de todas las partes que comparten el control (los partícipes). Una dependiente (o filial) es una entidad controlada por otra (conocida como dominante o matriz). La dependiente puede adoptar diversas modalidades, entre las que se incluyen las entidades sin forma jurídica definida, tales como las fórmulas asociativas con fines empresariales. Estados financieros consolidados son los estados financieros de un grupo, presentados como si se tratase de una sola entidad económica. Los estados financieros separados son los estados financieros de un inversor, ya sea éste una dominante, un inversor en una asociada o un partícipe en una entidad controlada conjuntamente, en los que las inversiones correspondientes se contabilizan a partir de las cantidades directamente invertidas, y no en función de los resultados obtenidos y de los activos netos poseídos por la entidad en la que se ha invertido.

Influencia significativa es el poder de intervenir en las decisiones de política financiera y de explotación de la participada, sin llegar a tener el control absoluto ni el control conjunto de la misma. El método de la participación es un método de contabilización según el cual la inversión se registra inicialmente al coste, y es ajustada posteriormente en función de los cambios que experimenta, tras la adquisición, la porción de los activos netos de la entidad que corresponde al inversor. El resultado del ejercicio del inversor recogerá la porción que le corresponda en los resultados de la participada.

3. El método de la participación no se aplicará en los estados financieros separados, ni en los estados financieros de una entidad que no cuente con dependientes, asociadas o participaciones en negocios conjuntos.

4. Los estados financieros separados son aquéllos que se presentan adicionalmente a los estados financieros consolidados, a los estados financieros en los que las inversiones se contabilizan utilizando el método de la participación o a los estados financieros en los que las participaciones en los negocios conjuntos se consolidan proporcionalmente. Los estados financieros separados pueden o no ser anexados, o bien acompañar, a los estados financieros citados.

5. Las entidades que estén eximidas de la consolidación, de acuerdo con el párrafo 10 de la NIC 27 Estados financieros consolidados y separados, podrán elaborar los estados financieros separados como sus únicos estados financieros. Esta misma disposición se aplica a las entidades eximidas de aplicar la consolidación proporcional, en función del párrafo 2 de la NIC 31 Participaciones en negocios conjuntos, y a las entidades eximidas de aplicar el método de la participación, en función de lo establecido en el apartado (c) del párrafo 13 de esta Norma. Influencia significativa

6. Se presume que el inversor ejerce influencia significativa si posee, directa o indirectamente (por ejemplo, a través de dependientes), el 20 por ciento o más del poder de voto en la participada, salvo que pueda demostrarse claramente que tal influencia no existe. A la inversa, se presume que el inversor no ejerce influencia significativa si posee, directa o indirectamente (por ejemplo, a través de dependientes), menos del 20 por ciento del poder de voto en la participada, salvo que pueda demostrarse claramente que existe tal influencia. La existencia de otro inversor, que posea una participación mayoritaria o sustancial, no impide necesariamente que se ejerza influencia significativa.

7. Usualmente, la existencia de la influencia significativa por parte del inversor se evidencia a través de una o varias de las siguientes vías: (a) representación en el consejo de administración, u órgano equivalente de dirección de la entidad participada; (b) participación en los procesos de fijación de políticas, entre los que se incluyen las decisiones sobre dividendos y otras distribuciones; (c) transacciones de importancia relativa entre el inversor y la participada; (d) intercambio de personal directivo; o (e) suministro de información técnica esencial.

8. La entidad puede poseer certificados de opción para la suscripción de acciones (warrants), opciones de compra de acciones, instrumentos de pasivo o de capital que sean convertibles en acciones ordinarias, o bien otros instrumentos similares que, si se ejercen o convierten, pueden dar a la entidad poder de voto adicional, o reducir los derechos de voto de terceras partes, sobre las políticas financiera y de explotación de otra entidad (derechos de voto potenciales).

Cuando se esté evaluando si una determinada entidad tiene influencia significativa en otra, se tendrá en cuenta la existencia y efecto de los derechos de voto potenciales que sean en ese momento ejercitables o convertibles, incluyendo los derechos de voto potenciales poseídos por otras entidades. No tendrán la consideración de derechos de voto potenciales ejercitables o convertibles en ese momento los que, por ejemplo, no puedan ser ejercidos o convertidos hasta una fecha futura, o bien hasta que haya ocurrido un suceso futuro.

9. Al evaluar si los derechos de voto potenciales contribuyen a la existencia de influencia significativa, la entidad examinará todos los hechos y circunstancias (incluyendo las condiciones de ejercicio de tales derechos potenciales y cualesquiera otros acuerdos contractuales, considerados aislada o conjuntamente) que afecten a los mismos, salvo la intención de la dirección respecto a su ejercicio o conversión y la capacidad financiera para llevarlo a cabo.

10. La entidad perderá la influencia significativa sobre la participada cuando carezca del poder de intervenir en las decisiones de política financiera y de explotación de la misma. La pérdida de influencia significativa puede ir o no acompañada de un cambio en los niveles absolutos o relativos de propiedad. Podría tener lugar, por ejemplo, cuando la asociada quedase sujeta al control de la Administración Pública, de los tribunales, de un administrador o de un regulador. También podría ocurrir como resultado de un acuerdo contractual.

Método de la participación

11. Según el método de la participación, la inversión en una asociada se registrará inicialmente al coste, y se incrementará o disminuirá su importe en libros para reconocer la porción que corresponde al inversor en el resultado del ejercicio obtenido por la entidad participada, después de la fecha de adquisición. El inversor reconocerá, en su resultado del ejercicio, la porción que le corresponda en los resultados de la participada. Las distribuciones recibidas de la participada reducirán el importe en libros de la inversión. Podría ser necesario la realización de ajustes para recoger las alteraciones que sufra la participación proporcional en la entidad participada, como consecuencia de cambios en el patrimonio neto que la misma no haya reconocido en su resultado del ejercicio. Entre estos cambios se incluyen los derivados de la revalorización del inmovilizado material y de las diferencias de cambio al convertir los estados financieros de negocios en el extranjero. La porción que corresponda al inversor en esos cambios se reconocerá directamente en su patrimonio neto.

12. Cuando existan derechos de voto potenciales, las proporciones en el resultado del ejercicio y en cambios en el patrimonio neto de la participada se determinarán a partir de la participación en la propiedad que exista en ese momento, que no tendrá en cuenta el posible ejercicio o conversión de los derechos de voto potenciales. Aplicación del método de la participación.

13. La inversión en una entidad asociada se contabilizará utilizando el método de la participación, excepto cuando: (a) la inversión se clasifique como mantenida para la venta, de acuerdo con la NIIF 5 Activos no corrientes mantenidos para la venta y actividades interrumpidas; (b) sea aplicable la excepción del párrafo 10 de la NIC 27, que permite a una dominante, que también tenga inversiones en una asociada, no elaborar estados financieros consolidados; o (c) sean aplicables todas las siguientes condiciones: (i) el inversor es, a su vez, una dependiente completa o parcialmente dominada por otra entidad, y sus restantes propietarios, incluyendo aquéllos que no tendrían derecho a votar en otras circunstancias, han sido informados y no han manifestado objeciones a que el inversor no aplique el método de la participación; (ii) los instrumentos de pasivo o de capital del inversor no se negocian en un mercado público (ya sea una bolsa de valores nacional o extranjera, o un mercado no organizado, incluyendo los mercados locales o regionales); (iii) el inversor no registra, ni está en proceso de registrar sus estados financieros en una comisión de valores u otra organización reguladora, con el fin de emitir algún tipo de instrumentos en un mercado público; y (iv) la dominante última, o alguna de las dominantes intermedias, elaboran estados financieros consolidados, disponibles para el público, que cumplen con las Normas Internacionales de Información Financiera.

14. Las inversiones descritas en el apartado (a) del párrafo 13 se contabilizarán de acuerdo con la NIIF 5.

15. Cuando una inversión en una entidad asociada, previamente clasificada como mantenida para la venta, deje de cumplir los criterios para ser clasificada como tal, se contabilizará utilizando el método de la participación con efectos desde la fecha de su clasificación como mantenida para la venta. En este caso, se reexpresarán los estados financieros de todos los periodos posteriores a su clasificación como mantenida para la venta. 

El reconocimiento de ingresos por las distribuciones recibidas podría no ser, para el inversor, una valoración adecuada de la ganancia devengada por la inversión en la asociada, ya que tales distribuciones recibidas pueden tener poca relación con el rendimiento de la misma. Puesto que el inversor ejerce influencia significativa sobre la asociada, tiene derecho a participar en sus rendimientos y, por tanto, a recibir los productos financieros de la inversión. El inversor contabilizará ese derecho a participar en los rendimientos extendiendo el alcance de sus estados financieros, para incluir su parte en la pérdida o ganancia de la asociada. En consecuencia, la aplicación del método de la participación suministra datos de mayor valor informativo acerca de los activos netos y del resultado del ejercicio del inversor.

18. El inversor dejará de aplicar el método de la participación desde la fecha en que cese su influencia significativa sobre la asociada, y contabilizará desde ese momento la inversión de acuerdo con la NIC 39, siempre que la asociada no se haya convertido en una dependiente o en un negocio conjunto, según se definen en la NIC 31.

19. El importe en libros de la inversión, en la fecha que deje de ser una asociada, se considerará como su coste, a efectos de la valoración inicial del activo financiero, de acuerdo con la NIC 39.

20.  Muchos de los procedimientos, necesarios para la aplicación del método de la participación, son similares a los procedimientos de consolidación descritos en la NIC 27. Además, los conceptos implícitos en los procedimientos utilizados en la contabilización de la adquisición de una dependiente serán de aplicación también en el caso de adquisición de la inversión en una asociada.

21. La participación de un grupo en una asociada será la suma de las participaciones mantenidas, en dicha asociada, por la dominante y sus dependientes. Se ignorarán, para este propósito, las participaciones procedentes de otras asociadas o negocios conjuntos del grupo. Cuando una asociada tenga, a su vez, dependientes, asociadas y negocios conjuntos, las pérdidas o ganancias y los activos netos, a tener en cuenta para aplicar el método de la participación, serán los reconocidos en los estados financieros de la asociada (donde se incluirá la porción que corresponda a la asociada en las pérdidas o ganancias y en los activos netos de sus asociadas y negocios conjuntos), después de efectuar los ajustes necesarios para conseguir que las políticas contables utilizadas sean uniformes (véanse los párrafos 26 y 27).

22. Las pérdidas y ganancias procedentes de las transacciones “ascendentes” y “descendentes” entre el inversor (con sus dependientes consolidadas) y la asociada, se reconocerán en los estados financieros de éste sólo en la medida que correspondan a las participaciones de otros inversores en la asociada no relacionados con el inversor. Son transacciones “ascendentes”, por ejemplo, las ventas de activos de la asociada al inversor. Son transacciones “descendentes”, por ejemplo, las ventas de activos del inversor a la asociada. Se eliminará la porción de pérdidas y ganancias, procedente de esas transacciones, que corresponda al inversor.

23. La inversión en la asociada se contabilizará, aplicando el método de la participación, desde el momento en que se convierta en asociada. En la fecha de adquisición, la diferencia entre el coste de la inversión y la porción que corresponda al inversor en el valor razonable neto de los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la asociada será contabilizada de acuerdo con la NIIF 3 Combinaciones de negocios.

Por tanto: (a) El fondo de comercio relacionado con la asociada se incluirá en el importe en libros de la inversión. No obstante, la amortización de dicho fondo de comercio no está permitida y, por lo tanto, no se incluirá en la determinación de la participación del inversor en los resultados de la asociada. (b) El exceso que, sobre el coste de la inversión, suponga la participación del inversor en el valor razonable neto de los activos, pasivos y pasivos contingentes identificables de la asociada, se excluirá del valor contable de la inversión, y se incluirá como ingreso en la determinación de la participación del inversor en los resultados de la asociada, dentro del ejercicio en que se hubiera adquirido. Se realizarán los ajustes apropiados, en la participación del inversor en los resultados posteriores a la adquisición de la asociada, para contabilizar, por ejemplo, la amortización de los activos amortizables basada en sus valores razonables en la fecha de adquisición. De forma similar, se realizarán los ajustes apropiados en la participación del inversor en los resultados posteriores a la adquisición de la asociada, para tener en cuenta las pérdidas por deterioro del valor reconocidas pro ésta en partidas tales como el fondo de comercio o el inmovilizado material.

24. Al aplicar el método de la participación, se utilizarán los estados financieros disponibles más recientes de la asociada. Cuando las fechas de presentación del inversor y de la asociada sean diferentes, la asociada elaborará, para ser utilizados por el inversor, estados financieros referidos a las mismas fechas que los de éste, a menos que resulte impracticable hacerlo.

25. Cuando, de acuerdo con lo establecido en el párrafo 24, los estados financieros de una asociada que se utilicen para aplicar el método de la participación, se refieran a una fecha de presentación diferente a la utilizada por el inversor, se practicarán los ajustes pertinentes para reflejar los efectos de las transacciones o eventos significativos que hayan ocurrido entre las dos fechas citadas. En ningún caso la diferencia entre las fechas de presentación del inversor y de la asociada podrá ser mayor de tres meses. Tanto la duración de los ejercicios sobre los que se informa, como las eventuales diferencias en las fechas de presentación, serán las mismas de un ejercicio a otro.

26. Los estados financieros del inversor se elaborarán aplicando políticas contables uniformes para transacciones y otros eventos que, siendo similares, se hayan producido en circunstancias parecidas.

27. Si una asociada aplica políticas contables diferentes que las adoptadas por el inversor, para transacciones y otros eventos similares que se hayan producido en circunstancias similares, se realizarán los ajustes oportunos, en los estados financieros de la asociada que el inversor utilice para aplicar el método de la participación, a fin de conseguir que las políticas contables de la asociada se correspondan con las empleadas por el inversor.

28. En caso de que la asociada tenga en circulación acciones preferentes, con derechos acumulativos, que hayan sido clasificadas como patrimonio neto, el inversor computará su participación en las pérdidas o ganancias tras haber ajustado los dividendos de tales acciones, con independencia de que los dividendos en cuestión hayan sido acordados o no.

29. Si la porción que corresponde al inversor en las pérdidas de la asociada iguala o excede a la inversión que tiene en la misma, dejará de reconocer la parte que le pudiera corresponder en las pérdidas adicionales, a estos efectos, la inversión en la asociada será igual al importe en libros calculado según el método de la participación, al que se le añadirá el importe de cualquier otra partida que, por su fondo económico, forme parte de la inversión neta del inversor en la asociada. Por ejemplo, una partida para la que no esté prevista la cancelación ni vaya a ocurrir en un futuro previsible, es, en el fondo, una extensión de la inversión de la entidad en esa asociada. Entre tales partidas podrían estar incluidas las acciones preferentes y los préstamos o cuentas a cobrar a largo plazo, pero no lo estarían las deudas comerciales a cobrar o pagar, ni las partidas a cobrar a largo plazo para las que existan garantías adecuadas, tales como los préstamos garantizados.

Las pérdidas que se reconozcan, según el método de la participación, por encima de la inversión que el inversor haya efectuado en acciones ordinarias, se aplicarán a deducir los otros componentes de la inversión en la asociada, en orden inverso a su grado de prelación (es decir, a su prioridad en caso de liquidación).

30. Una vez que el inversor haya reducido el valor de su inversión a cero, tendrá en cuenta las pérdidas adicionales mediante el reconocimiento de un pasivo, sólo en la medida que haya incurrido en obligaciones legales o implícitas, o bien haya efectuado pagos en nombre de la asociada. Si la asociada obtuviera con posterioridad ganancias, el inversor seguirá reconociendo su parte en las mismas cuando su participación en las citadas ganancias iguale a la que le correspondió en las pérdidas no reconocidas. Pérdidas por deterioro del valor

31. Una vez que se haya aplicado el método de la participación, y se hayan reconocido las pérdidas de la asociada de acuerdo con lo establecido en el párrafo 29, el inversor aplicará los requerimientos de la NIC 39 para determinar si es necesario reconocer pérdidas por deterioro adicionales respecto a la inversión neta que tenga en la asociada.

32. El inversor también aplicará los requerimientos de la NIC 39 para determinar si tiene que reconocer pérdidas por deterioro adicionales, con respecto a las demás partidas relativas a la asociada que no formen parte de la inversión neta y el importe de esa pérdida por deterioro.

33. Puesto que el fondo de comercio incluido en el importe en libros de la inversión en una asociada no se reconocerá por separado de la misma, no se tendrá que comprobar su deterioro por separado, aplicando los requerimientos de la NIC 36, Deterioro del valor de los activos. En su lugar, se comprobará el deterioro del valor para la totalidad del importe en libros de la inversión, utilizando la NIC 36, mediante la comparación de su importe recuperable (el mayor de entre el valor de uso y el valor razonable, menos los costes de venta) con su importe en libros, siempre que la aplicación de los requerimientos de la NIC 36 indiquen que el valor de la inversión puede haberse deteriorado. Para determinar el valor de uso de la inversión, la entidad estimará: (a) la porción que le corresponde del valor actual de los flujos de efectivo estimados que se espera sean generados por la asociada, que comprenderán los flujos futuros de efectivo estimados por las actividades de explotación de la misma y los importes resultantes de la enajenación final o disposición por otra vía de la inversión; o (b) el valor actual de los flujos futuros de efectivo estimados que se esperen recibir como dividendos de la inversión y como importes de la enajenación final o disposición por otra vía de la misma. Si se utilizan las suposiciones adecuadas, ambos métodos darán el mismo resultado.

34. El importe recuperable de la inversión en una asociada se evaluará con relación a cada asociada en particular, salvo que la misma no genere entradas de efectivo que sean en gran medida independientes de las procedentes de otros activos de la entidad. Estados financieros separados.

35. En los estados financieros separados del inversor, la inversión en una asociada se contabilizará de acuerdo con los párrafos 37 a 42 de la NIC 27.

36. En esta Norma no se establece qué entidades deben preparar estados financieros separados disponibles para uso público. Información a revelar

37. Se revelará la siguiente información: (a) el valor razonable de las inversiones en asociadas, para las que existan precios de cotización públicos; (b) información financiera resumida de las asociadas, donde se incluirá el importe acumulado de los activos, de los pasivos, de los ingresos ordinarios y del resultado del ejercicio; (c) las razones por las que se ha obviado la presunción de que no se tiene influencia significativa si el inversor posee, directa o indirectamente a través de otras dependientes, menos del 20 por ciento del poder de voto real o potencial en la participada, cuando el inversor haya llegado a la conclusión de que ejerce dicha influencia; (d) las razones por las que se ha obviado la presunción de que se tiene influencia significativa si el inversor posee, directa o indirectamente a través de otras dependientes, el 20 por ciento o más del poder de voto real o potencial en la participada, cuando el inversor haya llegado a la conclusión de que no ejerce dicha influencia; (e) la fecha de presentación de los estados financieros de la asociada, en caso de que se hayan utilizado para aplicar el método de la participación, pero se refieran a una fecha de presentación o un ejercicio que sean diferentes a los del inversor, y las razones para utilizar esa fecha o ese periodo diferentes; (f) la naturaleza y alcance de cualesquiera restricciones significativas (por ejemplo, las que se deriven de los acuerdos relativos a préstamos o de los requerimientos regulatorios) sobre la capacidad que tienen las asociadas de transferir fondos al inversor en forma de dividendos en efectivo, o bien de reembolso de préstamos o anticipos; (g) la porción de pérdidas de la asociada no reconocidas, distinguiendo las que son del ejercicio y las acumuladas, en el caso de que el inversor haya dejado de reconocer la parte que le corresponde en las pérdidas de la asociada; (h) el hecho de que una asociada no se ha contabilizado aplicando el método de la participación, en función de lo establecido en el párrafo 13; e (i) información financiera resumida, ya sea individualmente o por grupos, sobre las asociadas que no se han contabilizado utilizando el método de la participación, donde se incluirán los importes de los activos totales, pasivos totales, ingresos ordinarios y el resultado del ejercicio.

38. Las inversiones en asociadas, que se contabilicen utilizando el método de la participación, serán clasificadas entre los activos no corrientes. Se revelará por separado la porción del resultado del ejercicio de tales asociadas que corresponda al inversor, así como el importe en libros de las correspondientes inversiones. También será objeto de revelación por separado la parte que corresponda al inversor en cualquier actividad interrumpida de tales entidades asociadas.

39. La porción que corresponda al inversor en los cambios que la asociada haya reconocido directamente en el patrimonio neto se reconocerá también directamente en el patrimonio neto del inversor, y será objeto de revelación en el estado de cambios en el patrimonio neto siguiendo los requisitos establecidos en la NIC 1 Presentación de estados financieros.

40. El inversor revelará, de acuerdo con lo establecido en la NIC 37 Provisiones, activos contingentes y pasivos contingentes: (a) su parte de los pasivos contingentes de una asociada en los que haya incurrido conjuntamente con otros inversores; y (b) aquéllos pasivos contingentes que hayan surgido porque el inversor sea responsable subsidiario en relación con una parte o la totalidad de los pasivos de una asociada. Fecha de vigencia.

41. La entidad aplicará esta Norma en los ejercicios anuales que comiencen a partir del 1 de enero de 2005. Se aconseja su aplicación anticipada. Si alguna entidad aplicase esta Norma para un periodo que comenzase antes del 1 de enero de 2005, revelará este hecho. Derogación de otros Pronunciamientos

42. Esta Norma deroga la NIC 28 Contabilización de las inversiones en empresas asociadas (revisada en 2000).

43. Esta Norma deroga las siguientes interpretaciones:

  • SIC-3 Eliminación de pérdidas y ganancias no realizadas en transacciones con asociadas.
  • SIC-20 Método de la participación—Reconocimiento de pérdidas.
  • SIC-33 Consolidación y método de la participación—Derechos de voto potenciales y distribución de participaciones en la propiedad.

Sección 14 Niif para pymes

Alcance de esta sección 14.1 Esta sección se aplicará a la contabilización de las asociadas en estados financieros consolidados y en los estados financieros de un inversor que no es una controladora pero tiene una inversión en una o más asociadas. El párrafo

9.26 establece los requerimientos para la contabilización de asociadas en estados financieros separados.

Notas Los requerimientos de la Sección 14 se aplican a la contabilización de inversiones en asociadas, independientemente de que una entidad deba preparar o no estados financieros consolidados. Estados financieros principales Si una entidad tiene una o más subsidiarias, sus estados financieros “principales” serán sus estados financieros consolidados. Los estados financieros principales de una entidad que no tiene obligación de preparar estados financieros consolidados no constituyen estados financieros separados. Cuando una entidad no tiene subsidiarias (y por consiguiente, no prepara estados financieros consolidados), debe aplicar la Sección 14 para contabilizar sus inversiones en asociadas en sus estados financieros “principales” . Dicha entidad podrá elegir preparar estados financieros separados (o estar obligada a hacerlo por ley en su jurisdicción) además de sus estados financieros principales. Estados financieros separados Los requerimientos para estados financieros separados de la Sección 9 se aplican a la contabilización de inversiones en asociadas sólo cuando, además de los estados financieros consolidados, una entidad prepara estados financieros separados de acuerdo con los párrafos 9.24 al 9.27.

Los estados financieros separados son aquellos estados financieros que se preparan y presentan de forma adicional a los estados financieros “principales” de la entidad. La NIIF para las PYMES no exige la presentación de estados financieros separados por parte de las entidades. Sin embargo, una entidad puede elegir preparar estados financieros separados (o estar obligada a hacerlo por ley) además de sus estados financieros “principales”.

Definición de asociadas 14.2 Una asociada es una entidad, incluyendo una entidad sin forma jurídica definida tal como una fórmula asociativa con fines empresariales, sobre la que el inversor posee influencia significativa, y que no es una subsidiaria ni una participación en un negocio conjunto. Notas El concepto de influencia significativa se define en el párrafo 14.3. Puede haber más de una entidad que tenga influencia significativa sobre otra entidad al mismo tiempo. Sin embargo, sólo una entidad puede controlar otra en un determinado momento. La existencia de otro inversor que posea una participación mayoritaria o sustancial no impide que un inversor tenga influencia significativa. Una subsidiaria es una entidad, entre las que se incluyen entidades sin forma jurídica definida, tales como las fórmulas asociativas con fines empresariales, que es controlada por otra (conocida como controladora). Los requerimientos para la contabilización e información de subsidiarias se establecen en la Sección 9 Estados Financieros Consolidados y Separados. La definición de control se puede dividir en dos partes (véase el párrafo 9.4): (i) el poder para dirigir las políticas financieras y de operación de una entidad (ii) para obtener beneficios de sus actividades. El control no se basa en la propiedad legal y puede ser pasivo (es decir, es la capacidad de controlar y no el ejercicio de control).

No es necesario que la entidad controladora tenga acciones en su subsidiaria (por ejemplo, ciertas entidades de cometido especial (ECE)). En ausencia de una participación, se pueden obtener beneficios a través de oportunidades de venta cruzada o de ahorro de costos, por ejemplo. Sólo una entidad puede controlar otra entidad en un determinado momento. Para establecer dónde yace el control, es necesario analizar en detalle los hechos y las circunstancias que rodean la forma en que se dirigen las políticas financieras y de operación de una entidad en particular. Un negocio conjunto es un acuerdo contractual mediante el cual dos o más partes emprenden una actividad económica que se somete a control conjunto. Los negocios conjuntos pueden tomar la forma de operaciones controladas de forma conjunta, activos controlados de forma conjunta, o entidades controladas de forma conjunta. Control conjunto es el acuerdo contractual para compartir el control sobre una actividad económica. Existe sólo cuando las decisiones financieras y de operación estratégicas relativas a la actividad exigen el consenso unánime de las partes que comparten el control (los participantes). Los requerimientos para la contabilización e información de negocios conjuntos se establecen en la Sección 15 Inversiones en Negocios Conjuntos.

14.3 Influencia significativa es el poder de participar en las decisiones de política financiera y de operación de la asociada, sin llegar a tener control o el control conjunto sobre tales políticas. (a) Si un inversor mantiene, directa o indirectamente (por ejemplo, a través de subsidiarias), el 20% o más del poder de voto en la asociada, se supone que tiene influencia significativa, a menos que pueda demostrarse claramente que tal influencia no existe. (b) A la inversa, si un inversor mantiene, directa o indirectamente (por ejemplo, a través de subsidiarias), menos del 20% del poder de voto en la asociada, se supone que no tiene influencia significativa, a menos que pueda demostrarse claramente que tal influencia existe. (c) La existencia de otro inversor que posea una participación mayoritaria o sustancial no impide que un inversor tenga influencia significativa. Notas Influencia significativa es el poder de participar en las decisiones de política financiera y de operación de la asociada, sin llegar a tener control o el control conjunto sobre tales políticas. En este contexto, el poder se refiere a la capacidad de hacer o tener efecto sobre algo. En consecuencia, una entidad tiene influencia significativa cuando en ese momento tiene la capacidad de ejercer dicho poder, independientemente de si la influencia significativa se demuestra activamente o es pasiva en su naturaleza. Para determinar si existe o no influencia significativa, se debe aplicar el juicio profesional. La gerencia examinará todos los hechos y circunstancias, y considerará la esencia de la relación en cada caso particular.

Si se puede demostrar claramente que un inversor que mantiene el 20% o más del poder de voto en la entidad participada no tiene capacidad para ejercer influencia significativa, la inversión no se contabilizará como asociada. Por ejemplo, esto suele suceder cuando un tribunal designa a un administrador independiente para el cese gradual de las operaciones de una entidad participada. Por el contrario, si se puede demostrar claramente que un inversor que mantiene menos del 20% del poder de voto en la entidad participada tiene la capacidad de ejercer influencia significativa, la inversión se contabilizará como asociada. La NIIF para las PYMES no proporciona una guía de aplicación detallada para identificar los casos de influencia significativa. Para determinar si una entidad tiene influencia significativa sobre otra, la gerencia podrá consultar las guías de las NIIF completas (véase el párrafo 10.6 de la NIIF para las PYMES), pero esto no es obligatorio. El párrafo 7 de la NIC 28 Inversiones en Asociadas (emitida el 9 de julio de 2009) indica que la existencia de influencia significativa por parte de un inversor se evidencia generalmente a través de una o varias de las siguientes vías (tenga en cuenta que esta lista no es exhaustiva):

(a) representación en el consejo de administración, u órgano equivalente de dirección de la entidad participada;
(b) participación en los procesos de fijación de políticas, entre los que se incluyen las decisiones sobre dividendos y otras distribuciones;
(c) transacciones de importancia relativa entre el inversor y la participada;
(d) intercambio de personal directivo; o
(e) suministro de información técnica esencial. La influencia significativa se puede obtener o perder sin que haya cambios en los niveles absolutos o relativos de propiedad. Podría perderse, por ejemplo, si la asociada quedase sujeta al control del gobierno, de los tribunales, de un administrador o de un regulador. También podría perderse como resultado de un acuerdo contractual.

Cuando el inversor es una controladora (es decir, tiene una o más subsidiarias), los derechos de voto del grupo (es decir, la controladora y sus subsidiarias) en la entidad participada se suman a los fines de determinar si la controladora tiene influencia significativa sobre la participada. Se ignorarán, para este propósito, los derechos de voto de las asociadas y negocios conjuntos de la controladora, ya que ésta no controla los derechos de voto de dichas entidades. Como se observa en el párrafo 14.3, se supone que un inversor ejerce influencia significativa si mantiene, directa o indirectamente a través de subsidiarias, el 20% o más del poder de voto en la participada. No obstante, si el inversor mantiene más del 50% del poder de voto, se supone que existe control en lugar de influencia significativa (véase el párrafo 9.5 de la Sección 9 Estados Financieros Consolidados y Separados). Y si hay un acuerdo contractual para compartir el control sobre una actividad económica, existe control conjunto (véase la Sección 15 Inversiones en Negocios Conjuntos). En ausencia de un acuerdo contractual para compartir el control, la propiedad del 50% del poder de voto daría lugar a una presunción rebatible de influencia significativa.

En el caso de que otro inversor tenga una participación controladora en una entidad en la que el inversor que informa tiene una participación en el patrimonio del 20%, se deberá examinar detenidamente la esencia del 20% de influencia del inversor para determinar si constituye una influencia significativa. Un inversor puede poseer certificados de opciones para la suscripción de acciones, opciones de compra de acciones, instrumentos de pasivo o de patrimonio que sean convertibles en acciones ordinarias, u otros instrumentos similares que, si se ejercen o convierten, tienen el potencial de dar al inversor poder de voto adicional, o reducir el poder de voto de terceras partes, sobre las políticas financieras y de operación de otra entidad. Estos se conocen como derechos de voto potenciales. Al momento de determinar si una entidad tiene influencia significativa, se tienen en cuenta los derechos de voto potenciales que mantiene el inversor (véase el párrafo 14.8(b)). Ejemplos: influencia no significativa Ej 1 La Entidad A posee el 75% de las acciones ordinarias que conllevan derechos de voto en una junta general de accionistas de la Entidad B. La Entidad A controla la Entidad B. La Entidad A no tiene influencia significativa sobre la Entidad B, sino que la controla. El grupo de la Entidad A deberá consolidar a la Entidad B en sus estados financieros (véase la Sección 9 Estados Financieros Consolidados y Separados).

4-Ejemplos caso de inversión en acciones de una empresa asociada.

Modelo del costo

Un inversor medirá sus inversiones en asociadas, distintas de aquellas para las que hay un precio de cotización publicado al costo menos las pérdidas por deterioro del valor acumulado reconocido de acuerdo con la Sección 27 Deterioro del Valor de los Activos. 14.6 El inversor reconocerá los dividendos y otras distribuciones recibidas procedentes de la inversión como ingresos, sin tener en cuenta si las distribuciones proceden de las ganancias acumuladas de la asociada, surgidas antes o después de la fecha de adquisición. 14.7 Un inversor medirá sus inversiones en asociadas para las que hay un precio de cotización publicado mediante el modelo del valor razonable.

Ejemplo

El 1 de enero de 20X1, la Entidad A adquirió el 30% de las acciones ordinarias que conllevan derechos de voto en una junta general de accionistas de la Entidad B por un valor de 300.000 u.m.(1) Para el año finalizado el 31 de diciembre de 20X1, la Entidad B reconoció una ganancia de 400.000 u.m. El 30 de diciembre de 20X1, la Entidad B declaró y pagó un dividendo de 150.000 u.m. para el año 20X1. Al 31 de diciembre de 20X1, el valor razonable de la inversión de la Entidad A en la Entidad B es de 425.000 u.m. Sin embargo, no hay un precio de cotización publicado para la Entidad B. La Entidad A debe reconocer un ingreso por dividendos de 45.000 u.m. (es decir, 30% × dividendo de 150.000 u.m. declarado por la Entidad B) en los resultados para el año finalizado el 31 de diciembre de 20X1. Al 31 de diciembre de 20X1, la Entidad A debe informar su inversión en la Entidad B (asociada) a un valor de 300.000 u.m. (es decir, al costo). La Entidad A también debe considerar si existen indicadores de deterioro del valor de su inversión y, en caso de haberlos, llevar a cabo una comprobación del deterioro del valor de acuerdo con la Sección 27 Deterioro del Valor de los Activos. En este caso, no habría pérdida por deterioro, ya que el valor razonable (425.000 u.m.) menos los costos de venta de la inversión supera su importe en libros (300.000 u.m.).
Método de la participación

14.8 Según el método de la participación, una inversión en patrimonio se reconocerá inicialmente al precio de la transacción (incluyendo los costos de transacción) y se ajustará posteriormente para reflejar la participación del inversor tanto en el resultado como en otro resultado integral de la asociada.

Ejemplo

El 1 de enero de 20X1, la Entidad A adquirió el 30% de las acciones ordinarias que conllevan derechos de voto en una junta general de accionistas de la Entidad B por un valor de 300.000 u.m.(2) Para el año finalizado el 31 de diciembre de 20X1, la Entidad B reconoció una ganancia de 400.000 u.m. El 30 de diciembre de 20X1, la Entidad B declaró y pagó un dividendo de 150.000 u.m. para el año 20X1. Al 31 de diciembre de 20X1, el valor razonable de la inversión de la Entidad A en la Entidad B es de 425.000 u.m. Sin embargo, no hay un precio de cotización publicado para la Entidad B. La Entidad A debe reconocer un ingreso procedente de su asociada de 120.000 u.m. (es decir, 30% × ganancia del periodo de la Entidad B de 400.000 u.m.) en los resultados para el año finalizado el 31 de diciembre de 20X1. Al 31 de diciembre de 20X1, la Entidad A debe informar su inversión en la Entidad B (asociada) a un valor de 375.000 u.m. (cálculo: costo de 300.000 u.m. + participación de 120.000 u.m. en las ganancias menos dividendo de 45.000 u.m.). La Entidad A también debe considerar si existen indicadores de deterioro del valor de su inversión y, en caso de haberlos, llevar a cabo una comprobación del deterioro del valor de acuerdo con la Sección 27 Deterioro del Valor de los Activos. En este caso, no habría pérdida por deterioro, ya que el valor razonable (425.000 u.m.) menos los costos de venta de la inversión supera su importe en libros (375.000 u.m.).